Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «ФСБУ 25/2018: пример применения нового стандарта учёта аренды». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Объектом обложения налогом на имущество организаций признается недвижимое имущество, которое учитывается на балансе организации в качестве объектов основных средств, если налоговая база в отношении такого имущества определяется как его среднегодовая стоимость (пп. 1 п. 1 ст. 374, п. 1 ст. 375 НК РФ).
Особенности аренды у арендатора
Арендатор отражает не само имущество (помещение, оборудование, автомобиль), а право пользования им.
Арендатор по ФСБУ 25/2018 учитывает объект аренды и в активе, и в пассиве баланса.
Арендатор, который вправе применять упрощенные способы учета, может первоначально оценивать обязательство по аренде как сумму номинальных величин будущих арендных платежей на дату этой оценки.
Упрощенные способы учета вправе применять:
-
субъекты малого предпринимательства;
-
некоммерческие организации, не являющиеся иностранными агентами;
-
организации, получившие статус участников проекта «Сколково».
Отсрочка арендной платы
Отсрочка арендной платы также не предусмотрена стандартом бухгалтерского учета.
Но в настоящее время такая ситуация является достаточно реальной в связи с экономической неопределенностью и новой коронавирусной инфекцией.
Представляется, что во время отсрочки оплата просто не отражается в бухгалтерском учете.
В соответствии с ч. 1 ст. 19 ФЗ-98 и Постановлением Правительства РФ от 03.04.2020 г. № 439 «Об установлении требований к условиям и срокам отсрочки уплаты арендной платы по договорам аренды недвижимого имущества» (далее также — Требования к условиям и срокам отсрочки уплаты арендной платы по договорам аренды недвижимого имущества) безусловную отсрочку получат все арендаторы — организации и ИП, осуществляющие деятельность в отраслях российской экономики, в наибольшей степени пострадавших в условиях ухудшения ситуации в результате распространения новой коронавирусной инфекции. Арендодатели обязаны предоставить арендаторам такую отсрочку путем подписания дополнительного соглашения.
Перечень наиболее пострадавших отраслей утвержден Постановлением Правительства РФ от 03.04.2020 г. № 434 «Об утверждении перечня отраслей российской экономики, в наибольшей степени пострадавших в условиях ухудшения ситуации в результате распространения новой коронавирусной инфекции»
К таким отраслям относятся следующие:
|
Сфера деятельности, наименование вида экономической деятельности |
Код ОКВЭД 2 |
|
1. Авиаперевозки, аэропортовая деятельность, автоперевозки |
|
|
Деятельность прочего сухопутного пассажирского транспорта |
49.3 |
|
Деятельность автомобильного грузового транспорта и услуги по перевозкам |
49.4 |
|
Деятельность пассажирского воздушного транспорта |
51.1 |
|
Деятельность грузового воздушного транспорта |
51.21 |
|
Деятельность автовокзалов и автостанций |
52.21.21 |
|
Деятельность вспомогательная, связанная с воздушным транспортом |
52.23.1 |
|
2. Культура, организация досуга и развлечений |
|
|
Деятельность творческая, деятельность в области искусства и организации развлечений |
90 |
|
Деятельность в области демонстрации кинофильмов |
59.14 |
|
(введено Постановлением Правительства РФ от 10.04.2020 N 479) |
|
|
Деятельность музеев |
91.02 |
|
(введено Постановлением Правительства РФ от 18.04.2020 N 540) |
|
|
Деятельность зоопарков |
91.04.1 |
|
(введено Постановлением Правительства РФ от 18.04.2020 N 540) |
|
|
Производство изделий народных художественных промыслов |
32.99.8 |
|
(введено Постановлением Правительства РФ от 12.05.2020 N 657) |
|
|
3. Физкультурно-оздоровительная деятельность и спорт |
|
|
Деятельность в области спорта, отдыха и развлечений |
93 |
|
Деятельность физкультурно-оздоровительная |
96.04 |
|
Деятельность санаторно-курортных организаций |
86.90.4 |
|
4. Деятельность туристических агентств и прочих организаций, предоставляющих услуги в сфере туризма |
|
|
Деятельность туристических агентств и прочих организаций, предоставляющих услуги в сфере туризма |
79 |
|
5. Гостиничный бизнес |
|
|
Деятельность по предоставлению мест для временного проживания |
55 |
|
6. Общественное питание |
|
|
Деятельность по предоставлению продуктов питания и напитков |
56 |
|
7. Деятельность организаций дополнительного образования, негосударственных образовательных учреждений |
|
|
Образование дополнительное детей и взрослых |
85.41 |
|
Предоставление услуг по дневному уходу за детьми |
88.91 |
|
8. Деятельность по организации конференций и выставок |
|
|
Деятельность по организации конференций и выставок |
82.3 |
|
9. Деятельность по предоставлению бытовых услуг населению (ремонт, стирка, химчистка, услуги парикмахерских и салонов красоты) |
|
|
Ремонт компьютеров, предметов личного потребления и хозяйственно-бытового назначения |
95 |
|
Стирка и химическая чистка текстильных и меховых изделий |
96.01 |
|
Предоставление услуг парикмахерскими и салонами красоты |
96.02 |
|
10. Деятельность в области здравоохранения |
|
|
(введен Постановлением Правительства РФ от 10.04.2020 N 479) |
|
|
Стоматологическая практика |
86.23 |
|
11. Розничная торговля непродовольственными товарами |
|
|
(введен Постановлением Правительства РФ от 18.04.2020 N 540) |
|
|
Торговля розничная легковыми автомобилями и легкими автотранспортными средствами в специализированных магазинах |
45.11.2 |
|
Торговля розничная легковыми автомобилями и легкими автотранспортными средствами прочая |
45.11.3 |
|
Торговля розничная прочими автотранспортными средствами, кроме пассажирских, в специализированных магазинах |
45.19.2 |
|
Торговля розничная прочими автотранспортными средствами, кроме пассажирских, прочая |
45.19.3 |
|
Торговля розничная автомобильными деталями, узлами и принадлежностями |
45.32 |
|
Торговля розничная мотоциклами, их деталями, составными частями и принадлежностями в специализированных магазинах |
45.40.2 |
|
Торговля розничная мотоциклами, их деталями, узлами и принадлежностями прочая |
45.40.3 |
|
Торговля розничная прочая в неспециализированных магазинах |
47.19 |
|
(в ред. Постановления Правительства РФ от 12.05.2020 N 657) |
|
|
Торговля розничная информационным и коммуникационным оборудованием в специализированных магазинах |
47.4 |
|
Торговля розничная прочими бытовыми изделиями в специализированных магазинах |
47.5 |
|
Торговля розничная товарами культурно-развлекательного назначения в специализированных магазинах |
47.6 |
|
Торговля розничная прочими товарами в специализированных магазинах |
47.7 |
|
Торговля розничная в нестационарных торговых объектах и на рынках текстилем, одеждой и обувью |
47.82 |
|
Торговля розничная в нестационарных торговых объектах и на рынках прочими товарами |
47.89 |
|
Деятельность по осуществлению торговли через автоматы |
47.99.2 |
|
(введено Постановлением Правительства РФ от 12.05.2020 N 657) |
Это все выплаты, которые предусмотрены договором при аренде. Учитывать НДС не нужно (п. 7).
Примеры арендных платежей:
- Фиксированные. Выплаты производятся единовременно или периодически с учётом некоторых вычетов (например, арендодатель может возместить расходы арендатора).
- Переменные. Платежи, которые зависят от ценовых индексов или процентных ставок.
- Справедливые. Выплаты в неденежной форме, которые равны размеру платежей в денежной форме.
Порядок перехода на ФСБУ 25/2018
Переход на новый стандарт осуществляется ретроспективно: нужно пересчитать сведения по действующим договорам аренды до 2022 года по новым правилам (п. 49).
Исключения:
- Новый стандарт можно не применять для договоров, которые закончатся по ходу 2022 года (п. 51).
- Организации, имеющие право вести упрощённый учёт могу применять новый стандарт только для договоров, которые будут исполняться с начала 2022 года (п. 52).
Также все арендаторы могут использовать упрощённый порядок применения ФСБУ 25/2018(п. 50), который подразумевает следующие действия:
- Стоимость ППА принять равной его справедливой стоимости.
- В бухгалтерском учёте отразить ППА и обязательства, как в предусмотренном порядке ведения учёта у арендатора.
- Оценить приведённую стоимость обязательств по аренде. Требуется дисконтировать номинальную стоимость оставшихся арендных платежей. Ставка дисконтирования будет равна процентной ставке по заёмным средствам, которые арендатор использует или мог бы использовать на условиях, сопоставимых с договором аренды.
Арендный платеж – это плата за право владения объектом аренды. Своевременное внесение платы – обязанность арендатора. Делается это в соответствии с условиями, определенными договором. К договору аренды должен быть присовокуплен расчет-график арендных платежей, по которому будет произведена оплата.
Плата за аренду устанавливается за все имущество предприятия в целом или раздельно по каждой из статей. ГК РФ определяет следующие варианты арендной платы:
- постоянная сумма, вносимая по периодам или единовременно;
- доля от пользования средствами аренды;
- оформление зафиксированной в договоре вещи в собственность;
- возложение на арендатора расходов на модернизацию объекта, взятого в аренду.
В договоре могут быть учтены разные формы арендной платы, сумма тоже может меняться с согласия сторон. Для бухучета важно отразить денежное выражение арендной платы, даже если платеж осуществлен в натуральной форме.
Учет операций по текущей аренде у арендатора и арендодателя
Объектами аренды могут служить любые основные средства (движимое и недвижимое имущество), транспортные средства, а также предприятие в целом как имущественный комплекс. Субъектами аренды как со стороны арендодателя, так и со стороны арендатора могут выступать: государство, российские и иностранные юридические лица, физические лица, зарегистрированные в качестве предпринимателей без образования юридического лица, физические лица.
На основании договора аренды арендатор получает от арендодателя копию инвентарной карточки (форма № ОС-6). На основании приемо-передаточного акта, накладной основные средства передаются арендатору.
Поступивший объект основных средств учитывается на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства». Сумму арендной платы, предусмотренную договором, арендатор учитывает в составе расходов по основной деятельности. В зависимости от места эксплуатации объекта основных средств осуществляются бухгалтерские записи на счетах:
Д-т сч. 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» — К-тсч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — на ежемесячную сумму арендной платы, предусмотренную договором аренды;
Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» — К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — на сумму 11ДС по арендной плате на основа! Iии счета-фактуры.
Договором аренды объектов основных средств может быть предусмотрено внесение арендной платы за последующие периоды. В этом случае арендную плату, приходящуюся на последующие периоды, учитывают в составе авансов выданных и по мере признания расходов включают в затраты на производство продукции (выполнение работ, оказание услуг) и расходы па продажу продукции (выполнение работ, оказание услуг) в течение срока, на который она приходится.
В бухгалтерском учете будут оформлены записи по счетам:
/1-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсч. «Авансы выданные» — К-тсч. 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» — на сумму арендной платы, перечисленной в установленные сроки арендодателю;
/1-т сч. 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» — К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсч. «Авансы выданные» — на сумму арендной платы, относящуюся к отчетному периоду (за месяц):
Д-тсч. 19 «Налог на добавленную стоимость но приобретенным ценностям» — К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсч. «Авансы выданные» — на сумму 11ДС, принятого к учету в соответствии со счетом-фактурой.
В налоговом учете расходы по аренде объектов основных средств у арендатора учитываются в составе прочих расходов и уменьшают налогооблагаемую прибыль.
Текущий ремонт арендованных объектов основных средств учитывается в том же порядке, что и текущий ремонт собственных основных средств.
Затраты на капитальный ремонт производятся в соответствии с условиями договора за счет средств арендодателя или арендатора. Если капитальный ремонт осуществляется за счет средств арендатора, то после завершения капитального ремонта арендатор делает запись в инвентарной карточке о характере проведенных работ и их стоимости.
- 11осле окончания срока договора аренды основные средства передаются арендодателю на основании акта передачи или накладной. Стоимость арендованных объектов основных средств при их возврате арендодателю списывают с забалансового учета: К-т сч. 001 «Арендованные основ!Iые средства».
- 15 бухгалтерском учете арендодателя основные средства, переданные в аренду, продолжают учитываться на счете 01 «Основные средства», а в аналитическом учете объекты основных средств, сданные в аренду, выделяются в особую группу. В рабочем плане счетов организация может предусмотреть субсчет «Основные средства, сданные в аренду» к счету 01 «Основные средства» и субсчет «Амортизация основных средств, сданных в аренду» к счету 02 «Амортизация основных средств». Арендная плата, причитающаяся к получению, отражается в учете арендодателя по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Расходы по сданным в аренду основным средствам отражаются в составе прочих расходов.
На основании договора аренды в бухгалтерском учете арендодателя будут произведены следующие записи на счетах:
Д-тсч.76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» — на сумму арендной платы, причитающейся к получению;
Д-тсч. 91 «Прочие доходы и расходы» — К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» — на сумму НДС но арендной плате, подлежащую перечислению в бюджет;
Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» — К-т сч. 02 субсч. «Амортизация основных средств, сданных в аренду» — на сумму амортизации по сданным в аренду основным средствам; Д-тсч. 91 «Прочие доходы и расходы» — К-тсч. 23 «Вспомогательные производства» — на сумму расходов на капитальный ремонт объектов основных средств, если по договору они осуществляются за счет средств арендодателя;
Д-тсч. 91 «Прочие доходы и расходы» — К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — на сумму коммунальных платежей по сданному в аренду помещению.
Погашение задолженности по арендной плате отражается арендодателем записью на счетах:
Д-тсч. 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» — К-тсч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Если по договору аренды предусмотрено получение арендной планы авансом за несколько отчетных периодов (квартал, полугодие, год), то причитающаяся сумма арендной платы отражается следующей записью:
Д-т сч. 51 «Расчетные счета» — К-т сч. 62 субсчет «Авансы полученные» — на сумму полученного аванса;
Д-т сч. 76 субсч. «Расчеты по НДС, начисленному с авансов» — К-т сч. 68 субсч. «Расчеты по 11ДС» — на сумму начисленного 11ДС с аванса.
Ежемесячно будет отражаться в учете сумма выручки от сдачи имущества в аренду.
Пример. ЗАО «Трансавто» сдало в аренду грузовой автомобиль на период с октября по декабрь включительно (3 месяца). Плата за время аренды составила по договору 63 720 руб. (в том числе НДС — 9720 руб.). Сумма поступила на расчетный счет 1 октября. 31 октября ЗАО «Трансавто» выставило арендатору счет-фактуру на сумму арендной платы, приходящейся на октябрь месяц.
Расчеты по договору аренды будут сопровождаться следующими записями на счетах:
- 1 октября: Д-тсч. 51 «Расчетные счета» — К-т сч. 62 субсч. «Авансы полученные» — 63 720 руб. — получен аванс по договору аренды; Д-т сч. 76 субсч. «Расчеты по НДС, начисленному с авансов» — К-т сч. 68 субсч. «Расчеты по НДС» — 9720 руб. — начислен НДС с аванса.
- 31 октября: Д-т сч. 62 субсч. «Расчеты по арендной плате» — К-т сч. 91 субсч. «Прочие доходы» — 21240 руб. (63 720 руб.: 3 мес.) — учтена выручка от сдачи автомобиля в аренду (такая запись будет производиться 30 ноября и 31 декабря);
Учёт операционной аренды у арендодателя (сдаёт в аренду)
При операционной аренде арендодатели учитывают активы, сданные в аренду в обычном режиме. Доход от сдачи в аренду признают в составе доходов на протяжении срока аренды. Амортизация также признается расходами.
Проводки:
Дт Деньги Кт Доход от сдачи в аренду – получена арендная плата
Дт Амортизация Кт Актив – начислена амортизация
Бывают случаи, когда при заключении договора арендодатель несет затраты. Эти затраты нужно относить на балансовую стоимость объекта аренды и признавать в качестве расходов на протяжении всего срока аренды.
Проводки:
Дт Актив Кт Деньги – понесены затраты
Дт Расходы Кт Актив – затраты списаны на расходы
Бухгалтерский учёт обеспечительных платежей
С 1 июня 2015 года в Гражданский кодекс РФ введено понятие обеспечительного платежа как способа обеспечения исполнения обязательств. Хотя само понятие официально введено только с указанной даты, на практике оно применялось и ранее. Рассмотрим подробнее порядок отражения обеспечительных платежей в бухгалтерском учёте каждой стороной договора.
Обеспечительный платёж ‒ денежная сумма, которую одна сторона договора уплачивает в пользу другой в качестве обеспечения исполнения денежных обязательств, включая обязанность возместить убытки или уплатить неустойку при нарушении договора, а также иные обязательства, предусмотренные п. 1 ст. 381.1 ГК РФ.
При наступлении обстоятельств, предусмотренных договором, сумма обеспечительного платежа засчитывается в счёт исполнения соответствующего обязательства, а в случае ненаступления в предусмотренный договором срок соответствующих обстоятельств или прекращения обеспеченного обязательства обеспечительный платёж подлежит возврату, если иное не предусмотрено соглашением сторон1.
Основанием для отражения рассматриваемых операций является договор, содержащий условие об уплате обеспечительного платежа, основания для его возврата или зачёта. Также бухгалтеру потребуется выписка по расчётному счёту организации для подтверждения поступления или списания обеспечительного платежа.
Остальные операции, связанные с данными расчётами, подтверждаются бухгалтерской справкой. Обязательная для применения форма данного документа нормативно не установлена.
Поэтому её надо разработать самостоятельно и утвердить приказом руководителя организации в качестве приложения к бухгалтерской учётной политике2. Бухгалтерская справка оформляется при отражении и списании сумм обеспечительного платежа по забалансовому счёту, а также при зачёте обеспечительного платежа в счёт погашения обязательства. Рассмотрим подробнее варианты учёта на примерах.
Пример 1.
Рассмотрим ситуацию, когда договором установлена обязанность уплатить обеспечительный платёж, который гарантирует исполнение обязательств. При этом предусмотрено, что если в течение срока действия договора не нарушается порядок выплаты арендных платежей, обеспечительный платёж полежит возврату.
Учёт полученного обеспечительного платежа
При указанных условиях сумма полученного организацией обеспечительного платежа до момента его зачёта в счёт исполнения обязательства представляет собой кредиторскую задолженность перед контрагентом, поскольку подлежит возврату при условии надлежащего исполнения последним своих обязательств по договору.
Таким образом, на дату получения обеспечительного платежа его сумма в состав доходов не включается, поскольку не происходит увеличения экономических выгод организации, то есть рассматриваемое поступление не соответствует понятию дохода, приведённому в п. 2 Положения по бухгалтерскому учёту «Доходы организации» ПБУ 9/993.
Для отражения в учёте расчётов по обеспечительным платежам организация может открыть отдельный субсчёт к счёту 76, что необходимо закрепить в учётной политике по бухгалтерскому учёту4.
Получение обеспечительного платежа отражается в учёте на основании договора и выписки банка по расчётному счёту следующими проводками:
Дебет 51 «Расчётные счета»
Кредит 76-5 «Расчёты по обеспечительному платежу».
Одновременно сумма полученного платежа до момента её возврата на основании бухгалтерской справки отражается в составе полученных обеспечений по дебету забалансового счёта 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные».
На дату возврата обеспечительного платежа в связи с исполнением контрагентом своих обязательств не происходит уменьшения экономических выгод организации, то есть не возникает расхода применительно к п. 2 Положения по бухгалтерскому учёту «Расходы организации» ПБУ 10/995. В учёте организации отражается погашение кредиторской задолженности перед контрагентом.
Возврат обеспечительного платежа на основании договора и выписки банка по расчётному счёту организации отражается в учёте следующим образом:
Дебет 76-5 «Расчёты по обеспечительному платежу»
Кредит 51 «Расчётные счета».
Одновременно с забалансового счёта на основании бухгалтерской справки списывается сумма обеспечения по кредиту счёта 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные».
Учёт выданных обеспечительных платежей
Выданный обеспечительный платёж также не приводит к уменьшению экономических выгод организации и, соответственно, не признаётся расходом, а отражается в учёте в качестве дебиторской задолженности6.
Сумма выплаченного обеспечительного платежа может отражаться в бухгалтерском учёте следующей проводкой:
Дебет 76-5 «Расчёты по обеспечительному платежу»
Кредит 51 «Расчётные счета».
Одновременно данная сумма обеспечительного платежа отражается по дебету забалансового счёта 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».
При возврате обеспечительного платежа в случае надлежащего исполнения обязанностей по договору в учёте делаются следующие проводки:
Дебет 51 «Расчётные счета»
Кредит 76-5 «Расчёты по обеспечительному платежу».
Бухучет аренды основных средств у арендатора и арендодателя
При передаче основных средств во временное пользование от одной организации другой возникает необходимость бухгалтерского учета аренды объектов как у арендодателя, так и у арендатора.
Имущество передается на основании договора аренды, в котором указываются реквизиты сторон (арендодателя и арендатора), а также срок, на который имущество передается.
При передаче основных средств на срок менее 12 месяцев наблюдаем краткосрочную аренду, на срок более 12 месяцев – долгосрочную. Также в договоре может быть отражена возможность перехода права собственности на арендуемое имущества и указываются условия, при которых это возможно.
Бухгалтерский учет арендованных основных средств должны вести обе стороны данной сделки. С помощью проводок арендодатель отражает передачу объекта в аренду, а арендатор – их прием. Разберемся, какие бухгалтерские проводки должны отражать обе стороны.
Бухгалтерский учет аренды ОС у арендодателя
Сдача в аренду основных средств может быть обычным видом деятельности организации, а может быть и разовой операцией. При этом счет учета доходов и расходов от арендных операций различный.
Если процесс передачи в аренду основных средств – это обычный вид деятельности предприятия, то используется счет 90 «Продажи».
Все расходы, связанные с передачей объекта основных средств в аренду, собираются по дебету счетов учета затрат (20, 23, 26, 44). После чего в конце месяца списываются одной суммой в дебет сч. 90 проводкой Д90/2 К20, 23, 26, 44. В качестве расходов может выступать амортизация, которую арендодатель продолжает начислять каждый месяц, или расходы на ремонт, если он выполняется арендодателем.
Все доходы, связанные с передачей объекта в аренду, отражаются по кредиту сч. 90, в частности, это поступающие арендные платежи, проводка Д76 К90/1.
По окончании отчетного период на сч. 90 определяется финансовый результат, прибыль или убыток, которые отражается на сч. 99.
Если передача ОС в аренду – это разовая операция, то для отражения арендных операций используется счет 91 «Прочие доходы и расходы».
Расходы по объектам, сданным в аренду, отражаются по дебету сч. 91, доходы в виде арендных платежей по кредиту сч. 91.
Арендные платежи должны включать НДС, поэтому арендодатель должен начислить НДС с полученных платежей (проводка Д91/2 (90/2) К68) и уплатить его в бюджет.
Основные понятия договора аренды
Основополагающий документ, регламентирующий арендные отношения, — это гл. 34 Гражданского кодекса РФ.
Объектом аренды может быть разное имущество, обладающее свойством не терять натуральные свойства при эксплуатации, объединенное в правовом поле под термином «непотребляемые вещи». Эта особенность позволяет вернуть исходный объект правообладателю без изменения его функциональных и качественных характеристик. Это земельные участки, здания, оборудование, транспорт и другие подобные объекты, как правило основные средства организаций.
Объект, признаваемый в составе основных средств, отвечает критериям, установленным в п. 4 ПБУ 6/01 (утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н). Критериев всего 4:
- объект предназначен для использования в деятельности организации, в том числе в арендных сделках для передачи арендатору;
- объект используется продолжительное время, превышающее 12 месяцев, или период, превышающий обычный операционный цикл длительностью более 12 месяцев;
- объект должен приносить доходы в будущем;
- его перепродажа не предполагается.
Имеется и дополнительное условие: критерии должны выполняться все одновременно.
Арендодатель (собственник имущества) сдает его в аренду, арендатор принимает. По общему правилу при операционной аренде собственником предмета сделки остается арендодатель, смены собственника не происходит. Арендатор временно, в период действия договора аренды, пользуется и владеет имуществом, не являясь его собственником.
Право собственности может переходить только в случае, если договором предусмотрено условие выкупа имущества по окончании аренды. Например, если отдельный вид договора аренды, договор лизинга, содержит такое условие, выкуп оформляется уже в рамках других договорных отношений — купли-продажи, поскольку лизинг по существу — это аренда, а условия перехода права собственности регулируются договором купли-продажи.
Бухгалтерский учет аренды у арендодателя
Переданное в аренду основное средство остается в собственности арендодателя. Следовательно, его стоимость с баланса арендодателя не списывается (п. 29 ПБУ 6/01, абз. 2 п. 21 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств).
В бухгалтерском учете объект, который является основным средством, может учитываться на счете 01 «Основные средства» или 03 «Доходные вложения в материальные ценности» (если данное основное средство приобреталось для сдачи в аренду) (Инструкция по применению Плана счетов).
Проводки при передаче в аренду объектов основных средств:
- Дебет 01.1, 03.1 Кредит 01.2, 03.2 — объект ОС передан в аренду
- Дебет 02.01 Кредит 02.02 — отражается амортизация по переданному в аренду объекту ОС.
При возврате арендатором объекта ОС делаются обратные проводки.
Не следует забывать, что ежемесячно арендодателю следует продолжать начислять на переданный объект ОС амортизацию (п. п. 49, 50 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств). Амортизация признается расходами по обычным видам деятельности (в случае, если для арендодателя аренда является видом деятельности организации).
Поступающие от арендатора платежи по аренде являются прочим доходом и отражаются на счете 91. В случае, если передача имущества в аренду является основным видом деятельности, то поступающие платежи будут являться доходом от обычных видов деятельности и отражаться на счете 90 (п. 5, 7 ПБУ 9/99).
В зависимости от условий договора аренды арендная плата может поступать арендодателю различным образом. Например, ежемесячно — по истечении каждого месяца или, наоборот, в виде авансовых платежей. Соответственно, в бухгалтерском учете отражение поступления арендных платежей может быть различным.
В случае, когда арендатор перечисляет платежи по истечении каждого месяца, в бухгалтерском учете делается запись:
- Дебет 76 Кредит 90, 91 — отражен доход от аренды
- Дебет 90, 91 Кредит 68 — начислен НДС
- Дебет 50, 51 Кредит 76 — поступили денежные средства за аренду
Если арендодатель и арендатор договорились о внесении арендной платы авансом, то есть до начала очередного периода пользования арендованным имуществом (месяца, квартала и т.д.), то проводки будут следующими:
Дебет 50, 51 Кредит 76 — поступили авансовые арендные платежи
- Дебет 76 Кредит 68 — НДС с аванса
- Дебет 76 Кредит 90, 91 — арендные платежи отражены в составе доходов организации
- Дебет 90,91 Кредит 68 — начислен НДС
- Дебет 68 Кредит 76 — НДС принят к вычету
Если по условиям договора ремонт и страхование основных средств лежит на арендодателе, то расходы на них следует учитывать в составе прочих расходов.
В соответствии со статьей 4 Закона от 21.07.1997 г. № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» сделки с недвижимым имуществом подлежат обязательной государственной регистрации. Это положение содержится и в статье 131 Гражданского кодекса. Однако в пункте 2 статьи 651 кодекса дается уточнение, что договор аренды здания или сооружения, заключенный на срок не менее года, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации. Таким образом, договор аренды, заключенный на срок менее года, обязательной регистрации не подлежит. Это подтверждается и Информационным Письмом Президиума ВАС РФ от 01.06.2000 г. № 53.
На практике договоры аренды отдельных помещений, в целях избежания излишних хлопот, связанных с необходимостью регистрации договора, в подавляющем большинстве случаев заключаются на срок менее одного года; по окончании срока действия договора заключается новый договор.
В соответствии со статьей 19.21 Кодекса об административных правонарушениях несоблюдение установленного порядка государственной регистрации прав на недвижимое имущество или сделок с ним влечет наложение административного штрафа на юридических лиц от 30 до 40 тысяч рублей.